试论会计法律责任
李俊姬
摘 要: 《会计法》颁布和修订后,为会计在整个社会经济生活中发挥广泛而重要的作用奠定了法律基础。但近几年会计在工作中违反法律事件仍不断发生，会计信息失真已成为一个大问题，给国家和社会造成了巨大的经济损失。本文从会计的执业现状出发,探讨了会计法律责任的特征和类型,提出了规避会计法律责任的几项措施，以便提高会计人员的素质，增强他们的防腐拒变能力。对各种违法行为作出明确具体的界定，让他们对违反法律规定的行为应当承担的法律后果，这是对违法者的制裁。研究会计法律责任与审计责任，两者是不能相互替代，保证会计资料的真实、完整，是被审计单位的会计法律责任。这里我们所研究的会计法律责任主要是指编造和提供虚假会计信息，或称会计造假的责任。由于会计法律对会计行为的各个方面都做出了规定，因而违反会计法律的行为也有多种，面会计法律的实质价值还是要保证会计资料的真实、完整。
关键词: 会计 法律责任 规避 会计法
一、会计法律责任的概念及其表现
法是由国家制定或认可的，具有普遍约束力，由国家强制力保证实施的，反映着统治阶级意志的规范体系，这一意志的内容由统治阶级物质生活条件所决定，它通过规定人们在社会关系中的权利和义务，保护和发展有利于统治阶级的社会关系和社会秩序。也就是说，法是由国家专门机关创制的，规定权利、义务的，并通过国家强制力保证实施、调整行为关系的规范，它是意志与规律的结合，是阶级统治和社会管理的手段.
会计是随着生产的发展，逐渐从生产职能中分离出来的一种管理职能，其本质是对一定单位的经济业务事项进行确认、计量、记录和报告，并通过所提供的会计资料，作出预测、参与决策，实行监督，旨在提高经济效益的一种管理活动。会计的基本职能是进行会计核算，实行会计监督。
会计首先表现为单位内部的一项管理活动，即对本单位的经济活动进行核算和监督。但会计在处理经济业务事项中所涉及的经济利益关系则超出了本单位的范围，直接或间接地影响有关方面的利益。因为一个单位的经济活动不可能是孤立进行的，必须与方方面面发生直接与间接的联系，会计如何处理各种经济关系不仅对本单位的财务收支、利益分配等产生影响，而且还会对国家、其他经济组织、职工个人产生影响。因此会计处理各种经济业务事项必须具有约束力的规范，这是包括国家在内的各方面利益关系者的客观要求。
会计法是调整经济关系中各种会计关系的法律规范。对会计法的理解，有广义和狭义之分。广义的会计法是指国家权力机关和行政机关制定的各种会计规范性文件的总称，包括会计法律、会计行政法规、会计地方性法规、会计规章等。狭义的会计法仅指国家最高权力机关通过一定立法程序发布施行的会计法律。
法律责任，是指违反法律规定的行为应当承担的法律后果，也就是对违法者的制裁。它是一种通过对违法行为进行惩罚来实施法律规则的要求。规定法律责任的目的在于保障法律的遵守与执行，强制当事人的行为与法律所要求的标准统一起来，符合已经确立的秩序。一个法律制度，如果没有可强制实施的惩罚手段，就会被证明无力限制非合法的、反社会的和犯罪等因素，从而就难以实现其在社会中维持秩序与正义的基本职能。从这个意义上说，法律责任关系到法律的功效，是法律制度的一个必要组成部分。
为了保证《会计法》规范的有效实施，惩治会计违法行为，《会计法》规定了明确的法律责任。修订后的《会计法》，在法律责任的规定上主要具有以下特点：一是对各种违法行为作了明确具体的界定，便于在实际执行时认定违法行为，并对违法行为及时加以惩处。二是扩大了惩治对象的范围，主要是对一些新的规定增加了相应的法律责任，使相关规定更加严密，更加完善。三是加重了所规定的各种违法行为的责任，特别是加大了对伪造、变造会计凭证、会计帐簿，编制虚假财务会计报告，以及隐匿、销毁应当保存的会计凭证、会计帐簿、财务会计报告及其他会计资料等行为的打击力度，重点突出，有利于保证会计信息的真实、完整。四是加重了单位负责人的法律责任，他们不管是作为直接责任人员还是直接负责的主管人员，都需要受到相应的制裁。
《会计法》第六章“法律责任”共八条，主要规定了两种责任形式：一是行政责任；二是刑事责任。
具体来讲，主要包括以下几个方面：
一、违反会计制度规定的法律责任
根据《会计法》的规定，违反会计制度规定的行为主要表现为：不依法设置会计涨簿；私设会计账簿；未按照规定填制、取得原始凭证或者填制、取得的原始凭证不符合规定；以未经审核的会计凭证为依据登记会计账薄或者登记会计账簿不符合规定；随意变更会计处理方法；向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致；未按照规定使用会计记录文字或者记账本位币；未按照规定保管会计资料而致使会计资料毁损、灭失；未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度或者拒绝依法实施的监督或者不如实提供有关会计资料及有关情况；任用会计人员不符合本法规定；等等。凡有上述行为之一的，都应当承担相应的法律责任。这些法律责任主要包括：
（一）责令限期改正。即违法单位或者个人应当按照县级以上人民政府财政部门责令限期改正决定的要求，停止违法行为，纠正错误。比如，私设会计账簿的单位，应当取消私设的账簿，并根据实际发生的经济业务将在私设的会计账簿上登记的事项转移到依法设置的会计账簿上，统一进登记、核算。又如，任用会计人员不符合规定的单位，应当将不具备任职资格的会计人员予以解聘或者转任其他职务；并任用具备规定资格条件的人员从事会计工作。
（二）罚款。即县级以上人民政府财政部门根据上述所列行为的性质、情节及危害程度，在责令限期改正的同时，可以对单位并处3千元以上5万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处2千元以上2万元以下的罚款。
（三）给予行政处分。即对上述行为的直接负责的主管人员和其他直接责任人员中的国家工作人员；视情节轻重，由其所在单位或者其上级单位或者行政监察部门给予警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等行政处分。
（四）吊销会计从业资格证书。即对有上述行为之一的会计人员情节严重的，由县级以上人民政府财政部门吊销其会计从业资格证书。
（五）依法追究刑事责任。我国刑法并没有对上述所列行为单独明确规定为犯罪，但是行为人为偷逃税款、骗取出口退税、贪污、挪用公款等目的而从事了上述行为，造成了严重后果，按照刑法的有关规定构成犯罪的；应当依照刑法的规定分别定罪、量刑。
（六）有关法律对违反会计制度规定行为的处罚另有规定的，应当根据特别法优于普通法的原则，在对前述违法行为进行处罚时，接照该法律的规定办理。
二、伪造、变造或者编制虚假会计资料的法律责任
伪造、变造或者编制虚假会计资料，主要是指伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告的违法行为。伪造会计凭证表现为以虚假的经济业务或者资金往来为前提，编造虚假会计凭证的行为；变造会计凭证表现为采取徐改、挖补以及其他方法改变会计凭证真实内容的行为；
伪造会计账簿表现为违反《会计法》和国家统一的会计制度的规定，根据伪造或者变造的会计凭证填制会计账簿，或者不按要求登记账簿，或者对内对外采用不同的确认标准、计量方法等手段编造虚假的会计账簿等行为；变造会计账簿表现为采取涂改、挖补或者其他手段改变会计账薄真实内容的行为；编制虚假财务会计报告表现为违反《会计法》和国家统一的会计制度的规定，根据虚假的会计账簿记录编制财务会计报告，或者凭空捏造虚假的财务会计报告以及对财务会计报告擅自进行没有依据的修改等行为。根据《会计法》的规定。伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告等违法行为，应当承担下列刑事和行政责任。
（一）刑事责任。我国《刑法》未将伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告的行为作为单独犯罪加以规定，而只是在其已经造成严重后果后，作为犯罪情节。手段，分别以偷税罪、公司提供虚假会计报告罪、中介组织人员提供虚假证明文件罪及其他犯罪追究刑事责任。
1、偷税罪。根据刑法第201条的规定，纳税人采取伪造、变造账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入等手段，不缴或者少缴应纳税款，偷税数额占应纳税额的10％以上并且偷税数额在1万元以上的，或者因偷税被税务机关给予二次行政处罚又偷税的，构成偷税罪；依法追究其刑事责任。
2、公司提供虚假财务会计报告罪。根据刑法第161条的规定，公司向股东和社会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告，严重损害股东或者其他人利益的，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上对万元以下罚金。
3、中介组织提供虚假证明文件罪。根据刑法第229条的规定，承担资产评估、验资、验证、会计、审计、法律服务等职责的中介组织的人员故意提供虚假证明文件（包括虚假的财务会计报告），情节严重的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。上述人员，索取他人财物或者非法收受他人财物，犯本罪的，处五年以上十年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金。
此外，如果行为人为虚报注册资本、虚假出资、抽逃出资、贪污、挪用公款、侵占企业财产、私分国有资产、私分罚没财物而实施伪造、变造会计凭证和会计账簿、编制虚假财务会计报告的行为，应当按照刑法的有关规定分别定罪、处罚。
（二）行政责任。对伪造、变造会计凭证、会计账簿、编制虚假财务会计报告的行为，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，按照《会计法》的规定应当承担相应行政责任，如通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。对罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。
三、隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计资料的法律责任
所谓隐匿，是指故意转移、隐藏应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告的行为。所谓销毁，是指故意将依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告予以毁灭的行为。
根据1999年12月
25日第九届全国人大常委会第十三次会议通过的《刑法修正案》的规定，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的，应当承担刑事责任，即处五年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处2万元以上20万元以下的罚金；单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。
隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿。财务会计报告，情节较轻，社会危害不大，根据刑法的有关规定尚不构成犯罪的，应当根据《会计法》规定处以通报、罚款、行政处分、吊销会计从业资格证书等。关于罚款的行政处罚，由县级以上人民政府财政部门对违法行为视情节轻重，可以对单位并处5千元以上10万元以下的罚款，对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员处3千元以上5万元以下的罚款。
四、授意、指使、强个会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造或者隐匿、故意销毁会计资料的法律责任
所谓授意，是指暗示他人按其意思行事；所谓指使，是指通过明示方式，指示他人按其意思行事；所谓强令，是指明知其命令是违反法律的，而强迫他人执行其命令的行为。
根据《刑法》和《会计法》规定，授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，构成犯罪的；应当作为共同犯罪，根据行为人在共同犯罪中所起的作用定罪处罚。对尚不构成犯罪的，由县级以上人民政府财政部门视情节轻重，处5千元以上5万元以下的罚款；属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予降级、撤职、开除的行政处分。
五、单位负责人打击报还会计人员的法律责任及补救措施
根据《刊法》和《会计法》的规定，单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复，不仅要视情节轻重追究单位负责人的刑事责任和行政责任，还要求对受到打击报复的会计人员恢复其名誉和原有职务、级别。
单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复，情节恶劣的，构成打击报复会计人员罪，处三年以下有期徒刑或者拘役。根据法律规定，构成该罪须具备以下几个要件：一是该罪的主体是公司、企业、事业单位、机关、团体的领导人，包括单位负责人。二是该罪的犯罪客体是依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员，即指在上述单位中从事会计工作的人员。三是该罪在客观方面表现为对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复情节恶劣的行为，即对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员，通过调动其工作、撤换其职务、进行处罚以及其他方式进行打击报复的行为。情节恶劣主要是指多次或者对多人进行打击报复，或者打击报复手段恶劣，或者打击报复造成严重后果，或者打击报复影响恶劣等等。
单位负责人对依法履行职责、抵制违反《会计法》规定行为的会计人员实行打击报复，情节轻微，危害性不大，按照刑法的有关规定不构成犯罪的，应当依照《会计法》及有关法律、法规的规定，由其所在单位或者上级单位和行政监察部门依法给予单位负责人警告、记过、记大过、降级、降职、撤职、留用察看和开除等行政处分。
对受到打击报复的会计人员，其所在单位或者上级单位及有关部门，应当按照《会计法》规定采取必要的补救措施，恢复其名誉和原有职位、级别。受打击报复的会计人员名誉受到损害的，其所在单位或者其上级单位及有关部门应当要求打击报复者向受打击报复的会计人员赔礼道歉，并澄清事实，消除影响，恢复名誉。受打击报复的会计人员被调离工作岗位、解聘或者开除的，本单位或上级单位及有关部门应当在征得遭受打击报复人员同意的前提下相应恢复其工作、其原有职务及原有级别。
六、财政部门及有关行政部门的工作人员的法律责任
根据《会计法》规定，财政部门及有关行政部门的工作人员在实施监督管理中滥用职权、玩忽职守、河私舞弊或者泄露国家秘密、商业秘密，应当承担刑事责任和行政责任。根据（刑法》第397条的规定，财政部门及有关行政部门的工作人员滥用职权或者玩忽职守，致使公共财产、国家和人民利益遣受重大损失的，构成滥用职权罪或者玩忽职守罪，处三年以下有期徒刑或者拘役，情节特别严重的，处三年以上七年以下有期徒刑。财政部门及有关行政部门的工作人员询私舞弊，犯上述罪行的，处五年以下有期徒刑或者拘役，情节特别严重的，处五年以上十年以下有期徒刑。
根据《刑法》第398条的规定，财政部门及有关行政部门的工作人员违反保守国家秘密法的规定，故意或者过失泄露国家秘密，情节严重的，构成泄露国家秘密罪，处三年以下有期徒刑或者拘役；情节特别严重的，处三年以上七年以下有期徒刑。
对财政部门及有关行政部门的工作人员泄露其在执行职务中获取的商业秘密的行为，我国《刑法》末明确将其规定为犯罪，但财政部门及有关行政部门的工作人员保守其在执行职务中获取的商业秘密，是其法定职责。财政部门及有关行政部门的工作人员不履行、不正确履行或者放弃履行这一职责，则属于滥用职权、玩忽职守润私舞弊行为，按照刑法第397条的规定构成犯罪的，应当按其规定定罪处罚。
财政部门及有关行政部门的工作人员虽有滥用职权。玩忽职守、河私舞弊以及泄露国家秘密、商业秘密的行为，但是情节显著轻微，危害性不大，按照刑法的有关规定不构成犯罪的，应当依照《会计法》及有关法律、法规的规定，给予行政处分。
另外，根据《会计法》规定，收到检举违法会计行为的部门、负责处理检举的部门及其工作人员，若将检举人的姓名和检举材料转给被检举单位和被检举人个人的，应当承担相应的法律责任，即应由其所在单位或者有关单位对其直接负责的主管人员及其他直接责任人员视情节轻重，给予相应的行政处分.
二、会计法律责任与审计责任的区别
审计的法律责任是指审计人员因损害法律上的义务关系所产生的对于相关主体所应承担的法定强制的不利后果，具体来说，就是指审计人员因违约、过失或欺诈对委托人或第三方造成损害，而应按有关法律法规承担的法律后果。
会计法律责任和审计法律责任是两种不同性质的责任，不能相互替代。保证会计资料的真实、完整，是被审计单位的会计法律责任。单位负责人是单位的法定代表人，代表单位依法行使职权，应当对本单位的会计行为负责，是承担会计责任的主体。由于现代审计受其自身的审计技术、审计方法、审计成本等固有审计风险的限制，对于单位负责人的会计造假行为，注册会计师即使具有应有的职业谨慎，有时也很难发现所有的错误和舞弊。因此，注册会计师的审计意见只能合理地保证会计报表使用人确定已审计会计报表的可靠程度，会计报表使用人不能苛求注册会计师对已审计会计报表的真实性、完整性提供绝对保证，不能因为会计报表已经注册会计师的审计，就认为注册会计师是会计报表质量的绝对保证人和责任人。也就是说，注册会计师的审计法律责任不能替代、减轻或免除单位负责人的会计法律责任。当注册会计师完全遵循了独立审计准则和职业规范时，仍有可能没有发现会计报表中的某些错误的漏报，以致出具了与事实不相称的审计报告。这种情况下，由于注册会计师已按职业规范执业，就不能认定是审计失败，也无须承担任何法律责任。而由于注册会计师不具备专业胜任能力或没有尽到应有的职业谨慎，没有依据独立审计准则执业，未实施必要的审计程序并获取充分的审计证据，或与被审计单位合谋舞弊，出具了虚假、错误的审计报告，就必须承担相应的审计法律责任，注册会计师也不能借口会计报表是由被审计单位负责人提供而不承担过失责任。
会计法律责任和审计法律责任的具体界定：
(一)下列行为应界定为单位的会计法律责任
1.违反《会计法》及相关法律、法规的规定，未依法设置会计账簿及进行会计核算。如在法定的会计账簿之外，另设一套或多套账簿，造成企业的会计资料不真实、不完整。
2.违反《会计法》、《企业会计准则》等法律法规的规定，编制虚假会计报表。如伪造、变造会计凭证和其他会计资料，编制虚假会计报表；随意改变资产、负债、所有者权益、收入、费用成本的确认标准和计量方法，随意调节利润；用以资信等为目的的非法定资产评估增值，随意调增其资产账面价值和资本公积；通过关联交易，运用不合理的交易价格，或在交易未实现的情况下，进行调节企业的收益；对应确认或披露的损失、负债不予确认或披露；通过虚假的资产重组或债务重组，虚构利润，粉饰会计报表。
3.违反国家及地方税收法律法规的行为。如故意隐瞒应纳税事项，对应税经济事项不作账务处理，逃避纳税；购买、虚开或代开的增值税专用发票等非法取得纳税凭证行为；提供虚假资料，骗取国家税收优惠及其他违反税收法规行为。
4.在社会审计机构审计过程中，企业故意弄虚作假、隐瞒事实真相的应认定为企业会计责任。如不提供真实、合法、完整的会计资料，对提供给注册会计师的资料进行伪造、变造；对注册会计师审计要求提供资料原件或复印件拒绝提供的；注册会计师向被审计单位有关人员进行询问时，拒绝回答或不如实回答解释有关情况，导致注册会计师误解的；对注册会计师要求执行的审计程序不给予必要配合或有意设置障碍，导致注册会计师无法实施必要的审计程序的。
5.社会审计机构发表了审计意见，出具了审计报告，而企业不予采纳的，应界定为企业会计法律责任。如企业对注册会计师出具的审计意见报告不予采纳，不进行相应的账务调整或披露；企业对注册会计师出具的审计意见报告采取避重就轻的处理方法，部分采纳审计报告意见。
6.企业与会计师事务所、注册会计师通同作弊，企业应承担相应的会计法律责任。
7.企业发生的其他违反国家财务会计法律、法规的行为。如违反会计监督方面的其他法规，未建立、健全和有效实施内部会计监督制度，拒绝接受依法检查的；违反会计机构和会计人员管理方面的法规，未依法设置会计机构和配备会计人员的；违反会计工作基础、工作规范等会计管理方面的法规，未妥善保管会计资料，造成丢失和毁损等。
(二)下列行为应界定为注册会计师和会计师事务所的审计法律责任
1.注册会计师在执行审计业务时，未根据《中国注册会计师独立审计准则》的要求实施必要的审计程序，仅根据企业提供的会计报表，就出具审计报告。
2.注册会计师在审计过程中，未索取客户在经营过程中的必要的审计证据，如重要的购销、投资(联营)、担保合同，重大经济事务的董事会决议(或纪要)和法律诉讼事项，造成对其重大经济事项的漏审，导致审计报告失实、失真的。
3.注册会计师虽实施了必要的审计程序和审计方法，却因遗漏或回避了企业重大问题而发表了不恰当审计意见的。如注册会计师在审计过程中发现了客户会计处理的重大错误，或涉及其高层管理人员舞弊时，迫于客户关系或压力，未能根据事实真相，记录于其审计工作底稿，而出具不恰当意见的审计报告的。
4.注册会计师在审计报告中对应予披露或揭示的事项不予披露揭示，而出具不恰当意见的审计报告的。如注册会计师明知企业在经营活动中有重大的违法行为，而不予指明揭示；明知企业存在会计处理方法前后不一致，重大的会计报表期后事项、关联交易和或有损失事项，而在其审计报告中未予适当披露和揭示，出具不实审计报告的。
5.注册会计师及其会计师事务所出具的审计报告类型与审计工作底稿的证据和结论不相符合，而出具虚假审计报告的。如注册会计师及其会计师事务所未能按独立审计准则的要求出具审计报告意见，有意回避企业存在的问题，使其审计工作底稿的结论与审计报告意见类型不一致。
6.会计师事务所与注册会计师与被审计单位通同作弊，出具不真实、不合法的审计报告，应承担相应的审计法律责任。
7.会计师事务所和注册会计师存在的其他违反《注册会计师法》和其他相关法律法规的行为。
三、会计法律责任的具体表现
会计信息失真目前非常普遍和严重。据《经济日报》
证券市场中制假、造假案件不断发生，严重危害了我国资本市场的正常发展，同时上市公司也面临严重的信誉危机。2001年是我国证券市场的监管年，对证券市场影响最大的一件事当属“银广夏事件”。据证监会已查明：早在1998年广夏（银川）实业股份有限公司通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票，伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构主营业务收入7.45亿元，其中，1999年1.78
亿元；2000年5.67
亿元。
这里所研究的会计法律责任主要是指编造和提供虚假会计信息，或称会计造假的责任。由于会计法律对会计行为的各个方面都做出了规定，因而违反会计法律的行为也有多种。例如，毁坏会计凭证、打击报复会计人员等，但这些只是为实现会计法律的形式价值，即规范会计行为而设定的责任。会计法律的实质价值还是要保证会计资料的真实、完整。因此
，这里对其他形式的违反会计法律行为的责任不做讨论。这里只将符合法律要求的会计信息称为‘真实的’，将不符合法律要求的会计信息称为‘ 虚假的 ，它应包括 ‘误导性或有重大遗漏 ’的情况。
（一）
虚假会计信息的表征
合意契约的会计本质要求构造以权利义务为中心的会计职业机制，通过生产供给真实完整会计信息的综合效应，努力达到以客观真实为核心、以法治文明为追求的会计价值目标。
1、会计假帐概念
20 世纪90
年代以来，随着资本市场的快速发展，会计假帐即虚假会计信息造成的损失和危害已严重波及了我国社会经济生活每一个角落，直接或间接地损害了人们的利益，成为一大社会公害，其预防和治理成为会计学界、实务界探讨的焦点问题。会计学界对会计假帐普遍采用“会计信息失真”或“财务造假”等概念表述。
会计信息失真说明了会计核算结果与实际情况不相吻合的客观现象，财务造假只强调主体主观因素的作用，只有会计假帐才真正体现了主观因素与客观环境综合效应所致的会计真实与虚假之间存在较长距离的主客观内容。会计假帐是指财务会计师、注册会计师违反会计契约义务造成会计信息出现经济业务与原始凭证不符、原始凭证与记账凭证不合、记账凭证与会计账簿脱节、会计账薄与会计报告无关、会计帐表与实物资产脱离的不符合会计契约真实完整义务规定的法律状态。
2、体制型假帐
人的趋利性，使以违约为手段、以自利为目的的会计假帐成为以会计真帐为目的追求的会计行为的永恒伴随物，形成会计真帐与会计假帐非此及彼的对立统一体。会计假帐无论在任何社会、体制、空间、时间条件下都以不同的行为表征存在。体制型假帐又称制度型假帐，是指因社会经济制度和经济运行体制因素产生的会计假帐。
3、客观型假帐
客观型假帐是指因不能通过法律治理而完全消除的客观因素产生的会计假帐型态。体制型假账本属客观型假帐，由于经济制度和体制是会计法律制度创制的基础性条件，因而把体制型假账单独作为一种假帐类型。客观型假帐主要有博弈不足型假帐、通货膨胀型假帐、制度错位型假帐、信息约束型假帐。
4、主观型假帐
由于会计主体主观能动性和思想行为因素产生的会计假帐称为主观型假帐，它主要有违反契约型假帐、主观过失型假帐、违法故意型假帐、职业逆反型假帐。近年来频繁出现的会计假帐大都属于主观型假帐。其中就包括前两年在美国闹得沸沸扬扬的安然公司和废物处理公司引起广泛关注的大案。
四、典型案例分析
一、“重庆川仪”事件概况
重庆川仪股份有限公司前身是四川热工仪表总厂，1993年改组成立中国四联仪器仪表集团公司。1996年中国四联仪器仪表集团公司经改制批准进行了业务和资产重组，设立重庆川仪股份有限公司。1996年8月30日，重庆川仪股份有限公司以每股4元价格向社会公众发行3910万股社会公众股，共募集资金15640万元，扣除发行费用689.51万元，实际募集资金14950.49万元。公司在股票发行上市当年公布的利润总额为3098.21万元。随后，1997年、1998年连续发生亏损，公司股票滑入ST(特别处理股)行列。
根据证监会的调查，重庆川仪在1996、1997、1998年年度财务报告中存在以下严重的违规行为：(一)虚假披露财务报告。重庆川仪在对外公布的年度财务报告中披露其在1996年实现利润总额3098.21万元、1997年发生亏损1734.17万元、1998年亏损482.78万元。经查，1996年实际利润总额仅为360.41万元，还不到公司披露数的12％，1997年实际亏损2706.04万元、1998年亏损593.15万元，分别是报告披露数的1.56倍和1.23倍。(二)虚假披露募股资金的使用情况。根据公司招股说明书，重庆川仪拟将募集资金投资于EJA系列智能变速器等五项高技术含量项目，计划投资额14262万元。公司年度财务报表显示，1996年公司完成投资8990万元，截至1997年，累计完成的投资额为8640万元，注意，相比上一年，累计投资额不仅没有增加，反而减少了350万元，截至1998年，累计完成投资8940万元。据证监会调查，实际的情形是，重庆川仪投资于既定项目的资金仅为3913.77万元(是计划投资额的27.44％，1996年披露数的43.53％)，其余11036.72万元的去向则是：5016.25万元被公司第一大股东中国四联仪器仪表集团有限公司挪用，1150万元借给了重庆川仪的关联企业，剩余的4870.47万元则用于补充公司流动资金和费用开支。
经过再次重组后的重庆华立控股股份有限公司于2000年7月10日接到了中国证监会的处罚决定：对原重庆川仪违反证券法规的行为处以警告；公告其1996、1997、1998年度的虚假陈述行为；并对原重庆川仪董事长及其他7位董事予以警告并分别罚款5万元、3万元。
二、新《会计法》下“重庆川仪”事件法律责任的分析
新《会计法》第13条中所指的“虚假财务会计报告”，是指违反《会计法》和国家统一的会计制度的规定，根据虚假的会计账簿记录编制财务会计报告以及对财务会计报告擅自进行没有依据的修改的行为。从上述证监会的调查结果来看，一方面，重庆川仪少记亏损多记盈利，歪曲1996．1997、1998年年度利润总额的行为违反了《会计法》第13条的规定；另一方面，对于重庆川仪为了掩盖募股资金投向偏离招股说明书的计划用途，而在1996、1997、1998年虚报投资的行为，根据《会计法》第20条也属于提供虚假财务会计报告的行为。
上述提供虚假财务会计报告的行为，依照《会计法》第43条和第45条的规定，有关责任人无疑要承担相应的刑事责任或行政责任。至于判断追究的是刑事责任还是行政责任，关键在于违规行为的严重程度是否构成了犯罪。然而，现行的《会计法》第43条、第45条以及《刑法》第161条都还没有设定一个可操作的、区别两种不同性质法律责任的量化标准。在此，我们建议财政部会计司在制定《会计法》实施细则时，可以参照危害税收征管罪的量刑方式，综合考虑违规行为所涉及的绝对金额和比例两个方面来设定判定标准。
在明确了违规行为的性质之后，接下来的问题便是确定违规行为į